Pensioen en oudedagsvoorziening is een onderwerp dat afgelopen decennia meerdere malen is aangepast qua (fiscale) regelgeving en staat ongetwijfeld, mede vanwege de toenemende vergrijzing, nog meer aanpassingen te wachten. In verreweg de meeste gevallen heeft dit geen impact op de administratie van de ondernemer als het gaat om pensioenen voor werknemers.

De afbouw van de oudedagsvoorziening in eigen beheer voor de directeur-grootaandeelhouder (DGA) - 1 juli 2017 - en stopzetten van de verdere opbouw van de fiscale oudedagsreserve voor de ondernemer in de inkomstenbelasting (IB) - 1 januari 2023 - is hierbij wel van invloed op de administratie van de ondernemer. Dit wordt verderop toegelicht.  
   

Werknemers

We kennen in Nederland volgens de pensioenwet de volgende soorten pensioenuitvoerders als het gaat om het (extern) onderbrengen van pensioenen voor werknemers:

• Ondernemingspensioenfondsen; voor grote concerns, zoals Ahold, ANWB, Heineken, IKEA en Philips. 
  Laten we verder buiten beschouwing in relatie tot de boekhouding van de ondernemer.
   
• Bedrijfstakpensioenfondsen; voor veel branche gelden (verplichte) pensioenfondsen. Denk aan de overheid, gezondheidszorg, metaalindustrie, detailhandel en horeca. Zie ook de website van de Pensioenfederatie.
  
  
• Levensverzekeringsmaatschappijen. voor branches en ondernemingen die op vrijwillige basis, al dan niet via een eigen CAO, pensioenen voor hun werknemers hebben geregeld. 

Voor algemene informatie over pensioenen adviseren we de website Werken aan ons pensioen.

De afhandeling van pensioenaanspraken in de boekhouding van ondernemer vindt in de basis op gelijke wijze plaats via een bedrijfstakpensioenfondsen als bij een levensverzekeringsmaatschappij. De afhandeling van uitkering van ingegane pensioenen aan (ex)werknemers vindt vervolgens geheel plaats via de pensioenuitvoerder en loopt dus niet via de administratie van de ondernemer. 

In de boekhouding kan een ondernemer te maken hebben met:

1. Inhouding pensioenpremie van werknemers; 
   De registratie en berekening van de (eventuele) inhouding van pensioenpremie van de werknemer loopt in verreweg de meeste gevallen via de loon- en salarisadministratie.
     
2. Periodiek te betalen pensioenpremie aan de pensioenuitvoerder;
     
3. Verplichtingen aan a.d.h.v. de uitvoeringsovereenkomst met de pensioenuitvoerder of met werknemers gemaakte afspraken;
   Dat laatste kan bijvoorbeeld een pensioentoezegging zijn aan werknemers die nog niet is ondergebracht bij een pensioenuitvoerder. 
   
   De Raad voor de Jaarverslaggeving (RJ) noemt in hoofdstuk 271.3 "Pensioenen" ook het volgende onder 307 "Een feitelijke verplichting doet zich voor wanneer de rechtspersoon in de communicatie moet de deelnemers aan een pensioenregeling gerechtvaardige verwachtingen heeft gewekt die verder gaan dan de in de pensioenovereenkomst, het pensioenreglement en de uitvoeringsovereenkomst zijn vast gelegd. Van een feitelijke verplichting is eveneens sprake wanneer de rechtspersoon het stellige voornemen heeft om een bestaande pensioenregeling te verbeteren of aan te vullen".
   
   Deze complexe materie gaan we hier niet verder op in. Wij richten ons alleen op de mogelijkheid om een voorziening daarvoor op te nemen op de balans op basis van RGS codes.
     
4. Pensioenadvies door een financieel dienstverlener; 
   Bijvoorbeeld extern advies bij het op vrijwillige basis in orde maken van een pensioenregeling voor werknemers. 

Ad. 1 Inhouding pensioenpremie van werknemers; 
Bij het boeken van de loonjournaalpost is de kostenrekening WPerPenPen (40405) "Pensioenpremies pensioenlasten" geboekt voor zowel het werkgeversdeel als het werknemersdeel van de pensioenpremie. Daar tegenover is de rekening BSchOvsStp (16523) "Te betalen pensioenpremies" geboekt.

In ons voorbeeld van de loonjournaalpost bedraagt zowel het werknemers- als werkgeversdeel van de pensioenpremie 400 euro. De totaal af te dragen pensioenpremie bedraagt dat 800 euro. Het deel van de loonjournaalpost dat betrekking heeft op de pensioenpremie is dan op basis van RGS codes als volgt:

De rekening "Te betalen pensioenpremie" is feitelijk een tussenrekening waarop hierna (ad. 2) de pensioennota van de pensioenuitvoerder wordt (tegen)geboekt.

De rekening "Te betalen pensioenpremies" kent een omslagcode naar de rekening BVorVpkTto (13251) "Terug te ontvangen pensioenpremies" onder vorderingen. Die rekening zou gebruikt kunnen worden bij een correctie. Of alleen bij rapportages als het saldo van de rekening "Te betalen pensioenpremies" positief is (i.p.v. standaard negatief). 

De vraag is waarom de rekening "Te betalen pensioenpremie" valt onder de groep "Kortlopende schulden > Overige schulden" en niet onder de groep "Kortlopende schulden > Ter zake van pensioenen". De rekening "Terug te ontvangen pensioenpremies" valt daarentegen wel keurig onder de groep "Vorderingen uit hoofde van pensioenen". Lijkt ons niet helemaal consistent, maar ook weer niet onoverkomelijk.

Ad. 2 Periodiek te betalen pensioenpremie aan de pensioenuitvoerder;
Hiervoor zal de pensioenuitvoerder de ondernemer een nota doen toekomen met de verschuldigde premies.

Stel dat sprake is van een pensioenpremie van 800 euro voor een bepaalde kalendermaand. 
Een dergelijk nota kan dan op basis van een ontvangen inkoopfactuur als volgt via RGS codes geboekt worden:

Ad. 3 Aangegane verplichtingen inzake pensioenen
Hier nemen we als voorbeeld een pensioentoezegging die nog niet is ondergebracht bij een pensioenuitvoerder.

Stel een werkgever doet een pensioentoezegging aan werknemers en zegt toe 50% van de pensioenpremie bij te dragen per een bepaalde datum. Op die bepaalde is nog geen pensioenovereenkomst is afgesloten met een pensioenuitvoerden. De werkgever treft alvast een voorziening om zijn deel in de pensioenpremie te kunnen voldoen. Het bedrag dat de werkgever bijdraagt is in een bepaalde periode 400 euro. 

Deze voorziening leidt op basis van RGS tot de volgende boeking:

Als de pensioenovereenkomst is afgesloten en de premie is voldaan door de werkgever dan zal eerst de voorziening afgeboekt worden tot het opgebouwde bedrag daarvan. 

Opvallend is dat RGS alleen een rekening "Pensioenvoorziening" kent voor pensioenen van directie in eigen beheer. De opbouw van dit laatste per 1 juli 2017 is stopgezet (zie ook verderop Directeur-grootaandeelhouder). Er is binnen RGS geen aparte rekening "Pensioenvoorziening" die gebruikt kan worden voor pensioenvoorziening m.b.t. werknemers. Wij hebben daarom de RGS rekening "Voorziening uit hoofde van personeelsbeloningen" gebruikt die wat ons betreft voldoet. Mocht dit in de praktijk anders zijn, dan horen we dat graag.

Voor uitleg over voorzieningen zie de Wiki RGS en Voorzieningen in de boekhouding.

Ad. 4 Pensioenadvies door een financieel dienstverlener
Hier kiezen we het eerder genoemde voorbeeld van extern advies bij het op vrijwillige basis in orde maken van een pensioenregeling voor werknemers. 

Financiële diensten en verzekeringen en meestal vrijgesteld van BTW (bron website Belastingdienst.nl). Wij gaan er daarom vanuit dat bij betreffende dienstverlening geen BTW in rekening is gebracht. 

Stel een financieel advies brengt een pensioenadvies uit en stuurt daarvoor een factuur van 500 euro. Op basis van RGS boeken we dan:

Bovenstaand is gekozen voor de rekening "Overige pensioenlasten" die valt in de groep "Personeelskosten > Pensioenkosten". Op die manier houden we alle kosten m.b.t. pensioenen voor werknemers bij elkaar. 

Als alternatief voor de rekening "Overige pensioenlasten" is er ook:

• De rekening "Aanvullende pensioenlasten" onder dezelfde groep pensioenkosten. 
• De rekening "Overige advieskosten" onder assurantiekosten.
• de groep "Accountants- en advieskosten" met enkele mogelijke rekeningen.
    

Directeur-grootaandeelhouder

Opbouw van een eigen pensioen door een directeur-grootaandeelhouder (DGA) kan niet meer sinds 1 juli 2017.
De eerste paar jaar waren er tijdelijke regeling voor afkoop van het eigen pensioen en het omzetten als lijfrente bij een verzekeraar. Via een bankspaarrekening.  

Reeds opgebouwde pensioenvoorzieningen kunnen ook nog op de balans van de BV staan onder de regeling "Oudedagsverplichting DGA". Dit laatste komt verderop aan de orde.

- BVrzVvpVpd (07105) "Voorziening voor pensioenen directie in eigen beheer";   
- BVrzVvpBac (07110) "Backserviceverplichting"; 
Bestaande voorziening en eventuele backserviceverplichting is dan overgeboekt naar oudedagsverplichting (zie verderop). 

Met aparte RGS codes voor dotatie en vrijval op de W&V-rekening.
(onder Personeelskosten > Pensioenlasten), verbijzonderd naar:
- WPerPenDpe (40420) "Dotatie pensioenvoorziening directie";
- WPerPenVpv (40425) "Vrijval pensioenvoorziening directie";
- WPerPenDvb (40430) "Dotatie voorziening backserviceverplichting directie";
- WPerPenVvb (40435) "Vrijval voorziening backserviceverplichting directie";

En voor zover ons bekend zijn onderstaande rekeningen ook van toepassing.
(onder Personeelskosten > Pensioenlasten):
- WPerPenDvl (40440) "Dotatie voorziening lijfrenteverplichtingen";
- WPerPenVvl (40445) "Vrijval voorziening lijfrenteverplichtingen";

(onder Overige bedrijfskosten > Kosten stamrecht en lijfrentes):
- WBedKseAbs (46501) "Vrijval stamrecht- en lijfrentevoorzieningen kosten stamrecht en lijfrentes";
- WBedKseLiu (46503) "Lijfrente-uitkeringen";
 

Oudedagsverplichting DGA
Een oudedagsverplichting is zoals hiervoor al genoemd een alternatief voor het in de BV houden van het reeds opgebouwde pensioen in eigen beheer voor de DGA. Het lijkt op banksparen, in die zin dat er jaarlijks bijschrijving van rente plaatsvindt.

Dan moet uiterlijk 2 maanden na het bereiken van de AOW-leeftijd een uitkering aangekocht worden bij de BV die de DGA krijgt uitbetaald in 20 jaarlijkse termijnen. Deze uitkering kan op verzoek van de DGA ook eerder ingaan, maar niet eerder dan 5 jaar voor het bereiken van de AOW-leeftijd van de DGA.

RGS codes:
- BLasOdv (08750) "Oudedagsverplichting";
- BLasOdvOdv (08751) "Oudedagsverplichting";
Op deze rekening is dan de oudedagsverplichting geboekt, zoals hiervoor genoemd.
Het betreft dan een schuld (Langlopend) aan de DGA die dus op enig moment omgezet wordt in de aankoop van een uitkering, zoals hiervoor genoemd. 

- WFbeOrlRpe (84401) "Rentelasten pensioenverplichtingen";
Op deze rekening wordt dan de jaarlijkse rente bijschrijving van de pensioenverplichting geboekt. 

Stel dat sprake is van een rente bijschrijving van 200 euro, dan luidt de boeking als volgt:

Uiteindelijk zal de Oudedagsverplichting en bijgeschreven rente weggeboekt zijn door de aankoop van een uitkering.  
 

Ondernemer voor de inkomstenbelasting  

Fiscale oudedagsreserve
Sinds 2023 is de mogelijkheid vervallen een deel van de winst te doteren aan de oudedagsreserve (FOR). Over een opgebouwde oudedagsreserve hoeft echter niet direct te worden afgerekend.

RGS codes:
- BEivFirFor (05305) "Fiscale oudedagsreserve eigen vermogen onderneming natuurlijke personen";
Zie deze rekening fiscale oudedagsreserve voor uitgebreidere informatie. Deze rekening bevat dan de nog opgebouwde oudedagsreserve.

- WMfoBelMfo (98011) Mutatie fiscale oudedagsreserve belastingen over de winst of het verlies.
Als de oudedagsreserve afneemt door omzetten in bijvoorbeeld een lijfrente bij een verzekeraar dan is sprake van belastbare winst
(de winst uit de onderneming zelf blijft ongewijzgd).
Hier tegenover staat dat de premie van de aangekochte lijfrente afgetrokken kan worden via de inkomstenbelasting. 

Stel dat de fiscale oudedagsreserve voor 8.000 wordt omgezet in een lijfrente bij een verzekeraar (via een bankspaarrekening) dan leidt dit tot de volgende boeking voor het afbouwen van de reserve en toevoegen aan de belastbare winst.

Uiteindelijk zal de oudedagsreserve dan afgeboekt zijn.na verloop van tijd omdat er niet meer toegevoegd kan worden op deze reserve. 

Let op:
Een en ander is gebonden aan fiscale regelgeving. Daarvoor verwijzen we naar de website van de Belastingdienst.
  

Overige RGS codes m.b.t. pensioenen

Doorberekenen
Net als voor de groep Lonen en salaris (WPerLes) en de groep Sociale lasten (WPerSol) is er voor de groep Pensioenlasten (WPerPen) een aparte rekening voor het doorberekenen van kosten aan bijvoorbeeld producten of projecten binnen een organisatie.
- WPerPenDon (40490) "Doorberekende pensioenlasten";

Wij geven de voorkeur aan één of enkele van betreffende rekeningen. Bijvoorbeeld voor de complete kosten (zeg maar 4-rubriek) of als het gaat om louter personeelskosten één rekening "Doorberekende personeelskosten" (voor de hele groep WPer). Waarom hier niet voor gekozen is bij de ontwikkeling van RGS is niet bekend. 

Een aandachtspunt is dat de groep Overige lasten uit hoofde van personeelsbeloningen (WPerOlu) geen aparte rekening "Doorberekend" kent. Maar alleen in combinatie met "Overboeking ivm functionele indeling". Deze laatste rekening komt overigens ook voor bovengenoemde groepen nog eens apart voor. 

Transitoria
Al eerder zijn bij de loonjournaalpost en de periodiek te betalen pensioenpremie aan een pensioenuitvoerder de rekeningen "Te betalen pensioenpremies" en "Terug te ontvangen pensioenpremies" aan de orde geweest. Met ook onderling een omslagcode. 

RGS kent ook nog de volgende rekeningen als het gaat om transitoria:
- BVorOvaPen (14344) "Pensioenvordering onder overlopende activa"; omslag naar BSchOpaPen.
- BSchOpaPen (17270) "Schulden pensioen onder overlopende passiva"; omslag naar BVorOvaPen.
        

Fiscus en pensioen

Inhoudelijke informatie over fiscus en pensioenen is te vinden op de website Centraal Aanspreekpunt Pensioenen (CAP) van de Belastingdienst. Die website bevat weliswaar veel informatie en besluiten, maar bijvoorbeeld geen handige keuze matrix met mogelijkheden voor de ondernemer zelf. En geen handreiking hoe pensioenen te verwerken in de boekhouding. In het kader van "Inzicht in fiscale regelgeving" zou dat laatste een welkome aanvulling zijn volgens ons.